Modificaciones en materia de obligaciones de información

El Real Decreto 253/2025, de 1 de abril (BOE, de 2 de abril) modifica, en materia de obligaciones de información, el Reglamento del IRPF y el RGAT.

Junto a la obligada modificación de la declaración informativa, modelo 233, que deben presentar, en relación con la deducción por maternidad, las guarderías o centros de educación infantil autorizados (arts.81.2 de la LIRPF y 69.9 del RIRPF), como consecuencia de la necesaria adaptación de la normativa tributaria a los establecido en la STS 8/2024, de 8 de enero -que engloba en el concepto de «guarderías o centro de educación infantil autorizados» a cualquier centro que cuente con la autorización precisa para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros- (modelo que, por cierto, se ha aprobado por Orden HAC/682/2025, de 27 de junio -BOE de 02-07-2025-), se produce una significativa modificación sectorial del RGAT que afecta al tratamiento de las entidades de pago y las entidades de dinero electrónico, así como a los nuevos servicios y modalidades de pago, como son las cuentas de pago y la utilización de tarjetas o el uso de sistemas de pago asociados a números de teléfono móvil.

La Disposición Final Única del RD fija la entrada en vigor de las nuevas obligaciones: para el modelo 233, el día 3 de abril de 2025. No obstante, tras la publicación de la STS 8/2024, de 8 de enero, la AEAT publicó una Nota Informativa en su sede electrónica, en la que, adaptándose a lo dispuesto por el TS, señaló que “las guarderías que no cuenten con autorización de la autoridad educativa competente, pueden presentar la declaración informativa a que se refiere el artículo 69.9 del RIRPF (modelo 233).

 A estos efectos los campos relacionados con los datos de la autorización de la administración educativa competente, hasta ahora obligatorios, se convierten en opcionales.

 De este modo todas las guarderías que cuenten con la autorización para la apertura y funcionamiento de la actividad de custodia de menores en guarderías, según las disposiciones normativas aplicables a este tipo de centros, pueden presentar el modelo 233, informando de los potenciales beneficiarios de esta deducción.”

 No obstante, se trata de una actualización reglamentaria, ya que, como se ha señalado anteriormente, la adaptación del procedimiento tributario a lo dispuesto por la STS fue inmediato.

Y para las nuevas obligaciones establecidas respecto de los servicios y modalidades de pago, el 1 de enero de 2026, siendo de aplicación, por primera vez, en relación con las declaraciones informativas correspondientes a 2026 que deban presentarse a partir de dicha fecha, de conformidad con lo que establezca la orden ministerial por la que se aprueben los modelos correspondientes. Tales modelos no están aún aprobados, a esta fecha.

En ese sentido, el preámbulo del RD cita la progresiva globalización de la economía y los continuos avances tecnológicos, como elementos esenciales en la incorporación al sistema económico nacional de nuevos servicios y modalidades de pago –que se han mostrado especialmente eficaces a la hora de incrementar la agilidad y la rapidez de los movimientos financieros-, así como la aparición de nuevos agentes que, con apoyo en los sistemas digitales y tecnologías de la comunicación, ofrecen estos nuevos servicios en territorio nacional, incluso directamente desde el exterior, en condiciones de competencia con los agentes autorizados o establecidos en España.

Esos nuevos agentes no son otros sino las entidades de pago y las entidades de dinero electrónico.

Y los nuevos servicios y modalidades de pago son las cuentas de pago y la utilización de tarjetas, por ejemplo, o el uso, en el ámbito empresarial, de sistemas de pago asociados a números de teléfono móvil. ¿Un ejemplo? Pago por Bizum, entre otros.

Esa novedosa realidad exige -como recuerda el RD que comentamos- una labor normativa armonizadora por parte de la Unión Europea -al menos- en relación con la prestación de servicios financieros.

Con carácter interno, ya contamos, al respecto, con la inclusión de las entidades de pago y de las entidades de dinero electrónico en el ámbito subjetivo de aplicación de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.

Con ello, tales entidades vienen obligadas a observar las medidas de diligencia debida y cumplir con las obligaciones de información establecidas en la Ley 10/2010 y en su normativa de desarrollo. Esas obligaciones afectan, igualmente, a las personas o entidades no residentes que, a través de sucursales, u operando en régimen de libre prestación de servicios, realizan en España actividades propias de los mencionados agentes.

Entre las obligaciones de información exigidas por la Ley 10/2010, se encuentra la relativa al Fichero de Titularidades Financieras, que incorpora, además de las cuentas corrientes, de ahorro y depósito tradicionales, las cuentas de pago –que deberá aportarse mensualmente-, teniendo en cuenta que, entre otra información requerida, deben figurar los datos identificativos de los titulares reales de las mismas (terminología también propia, de la normativa antiblanqueo).

El RD 253/2025, de 1 de abril, como ha ocurrido en otras ocasiones -por ejemplo, respecto de las cantidades sometidas al modelo S1 de control de movimientos de dinero en metálico y la limitación de pagos en efectivo, o con la inclusión del concepto “titular real” en el ámbito tributario, entre otras cuestiones-, armoniza la normativa tributaria con la normativa de prevención del blanqueo de capitales, modificando el ámbito subjetivo y objetivo de las obligaciones informativas reguladas en los artículos 37, 38 y 38 bis del RGAT y, yendo más allá, establece nuevas obligaciones de información relativas a los sistemas de pago y de disposición de fondos mediante todo tipo de tarjetas, que superan la tradicional división entre de crédito y débito, y que, en muchas ocasiones, no cuentan con una cuenta bancaria asociada. Es preciso informar respecto de todo tipo de tarjetas.

Las razones para ello, obviamente, están vinculadas a la obtención de información sobre la utilización de estos sistemas o medios de pago, de importancia para la investigación del fraude fiscal y para garantizar el correcto cumplimiento de obligaciones fiscales, la eficacia de las actuaciones recaudatorias y la asistencia al contribuyente. Así lo señala el preámbulo del RD 235/2025.

El artículo segundo del RD modifica los artículos 37, 38 y 38 bis, y añade un nuevo artículo 38 ter en el RGAT relativos a obligaciones de información correspondientes a entidades financieras, en el que se establece una obligación de suministro de información de carácter anual para los emisores de todo tipo de tarjetas.

Entre las principales novedades de las modificaciones introducidas en los artículos 37, 38 y 38 bis, son de resaltar:

• Se incluye entre los obligados a suministrar información a las entidades de pago y a las entidades de dinero electrónico.
• Respecto del ámbito subjetivo de obligados, éste queda referido, con carácter general, a todas aquellas entidades previamente definidas en cada uno de dichos artículos que prestan servicios en España, incluidas las entidades extranjeras, ya actúen mediante establecimiento o en régimen de libre prestación de servicios, si bien en este último caso, circunscrito a los clientes residentes o establecidos en España.
• En el ámbito objetivo, por lo que se refiere a la información sobre cuentas comprendida en el artículo 37 del RGAT, se incluyen todo tipo de cuentas, bancarias y no bancarias, abarcando, por tanto, a las cuentas de pago.
• El artículo 38 bis, referido a la obligación de informar sobre pagos a empresarios y profesionales establecidos en España adheridos a sistemas de gestión de cobros mediante tarjetas, se reformula con el objeto de incluir cualquier tipo de tarjetas, así como los sistemas de cobro asociados a un número de teléfono móvil.
• Se modifica la periodicidad del suministro de la información sobre cuentas y sobre los referidos sistemas de gestión de cobros a los que se encuentren adheridos los empresarios y profesionales, que pasa de ser anual a mensual.
• Desaparece el umbral anual neto de 3.000 euros en relación con dichos cobros, si bien, en relación con las cuentas, la información de carácter económico sólo habrá de facilitarse en la declaración correspondiente al último período mensual de cada año.

Por lo que se refiere al nuevo artículo 38 ter, se añade una nueva obligación informativa de carácter anual relativa a operaciones realizadas con todo tipo de tarjetas.

Dicha obligación informativa se refiere al total anual de los abonos, cargos, recargas y retiradas en efectivo y operaciones de gasto en establecimientos, quedando EXCLUIDAS aquellas tarjetas cuyos importes de cargos y de abonos en el año no hayan excedido de 25.000 euros.

En relación con el Artículo segundo del Real Decreto (Modificación del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio), se introducen modificaciones en el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio (RGAT), que entrarán en vigor el próximo 1 de enero de 2026 y afectarán, por primera vez, a las declaraciones informativas correspondientes a 2026 que deban presentarse a partir de dicha fecha.

Junto al Real Decreto que comentamos, se ha producido otra cuestión normativa recientemente: el Boletín Oficial de la Cortes ha publicado el Proyecto de Ley por el que se modifican la Ley General Tributaria, en materia de prescripción, recaudación, asistencia mutua y obligaciones de información; la LIRPF y la LISD.

Acudimos a la Exposición de Motivos del Proyecto de Ley para conocer su alcance:

• En materia de prescripción tributaria: en relación con los responsables, para adecuarse a la jurisprudencia reciente del Tribunal Supremo derivada de las sentencias números 1022/2023 y 1023/2023, de 18 de julio, y 1137/2023, de 15 de septiembre, entre otras.
• El TS reconoce dos facultades de la Administración para poder exigir la obligación de pago de la deuda tributaria a los responsables:
• La facultad para declarar la responsabilidad, y,
• La facultad de exigir el pago al ya declarado responsable.

El TS añade que se trata de acciones distintas y sucesivas que tienen diferentes carreras prescriptivas.

• Se regula de manera específica en la LGT el plazo de prescripción del derecho de la Administración para declarar la responsabilidad tributaria, fijando el dies a quo de dicho plazo y las causas interruptivas del mismo.
• La acción de cobro de la deuda al responsable declarado no presenta particularidad alguna respecto del derecho de la Administración a exigir el pago de la deuda.
• Se regula en la LGT que la extensión automática de los efectos de la prescripción, ya sea de una causa interruptiva o de la prescripción ganada por un sujeto obligado, sólo opera respecto de otros obligados que concurran en el mismo presupuesto de hecho de la obligación de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 35.7 de la LGT.
• En materia de la prestación de servicios bancarios y de pago y de los medios de pago, y la aparición de nuevos activos digitales y el uso de tecnologías innovadoras (criptoactivos), en los últimos años se ha adaptado la normativa financiera y de prevención del blanqueo de capitales y se han regulado nuevos mercados.
• Resulta necesario actualizar el marco normativo tributario en este sentido, en particular, en el ámbito de la recaudación tributaria:
• Se recoge expresamente en la LGT, el embargo de criptoactivos, en sus diferentes formas.
• Se recoge expresamente en la LGT, el embargo de bienes y derechos en entidades de pago y en entidades de dinero electrónico.
• Se transpone la Directiva (UE) 2023/2226 del Consejo, de 17 de octubre de 2023, por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad (DAC 8), en aquellas cuestiones que requieren una norma con rango de ley, debiéndose completar dicha transposición con las modificaciones que resulten necesarias a nivel reglamentario.

La DAC 8 tiene como objetivos principales el refuerzo de las disposiciones de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad y por la que se deroga la Directiva 77/799/CEE (DAC), en lo que se refiere a la comunicación de información y diligencia debida relativas a la información de cuentas financieras, así como hacer frente a los nuevos retos derivados del creciente uso de medios alternativos de pago e inversión que plantean nuevos riesgos de evasión fiscal, como son los criptoactivos, el dinero electrónico y las monedas digitales de bancos centrales, hasta ahora no incluidos en el ámbito de la DAC.

En relación con la comunicación de información y diligencia debida relativas a la información de cuentas financieras, la DAC 8 amplía las obligaciones ya existentes introducidas por la Directiva 2014/107/UE del Consejo, de 9 de diciembre de 2014, que modifica la Directiva 2011/16/UE por lo que se refiere a la obligatoriedad del intercambio automático de información en el ámbito de la fiscalidad y, en particular, incluye dentro del ámbito de la comunicación de información el dinero electrónico y las monedas digitales de los bancos centrales.

A este respecto, la DAC 8 traslada al ámbito de la Unión Europea las últimas modificaciones del Estándar común de comunicación de información («Common Reporting Standard» o CRS) de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE).

• Por lo que se refiere al intercambio automático de información sobre criptoactivos, la DAC 8 introduce obligaciones de comunicación de información, de diligencia debida y, en su caso, de registro a ciertos proveedores de servicios de criptoactivos, que deberán suministrar información sobre la identidad y residencia fiscal de los usuarios de criptoactivos y de determinadas operaciones efectuadas con ellos.

La DAC 8 traslada al ámbito de la Unión Europea el Marco de intercambio de información sobre criptoactivos («Crypto-Asset Reporting Framework» o CARF) de la OCDE.

• En relación con estas obligaciones de información, la DAC 8 efectúa múltiples referencias al Reglamento (UE) 2023/1114 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 31 de mayo de 2023, relativo a los mercados de criptoactivos y por el que se modifican los Reglamentos (UE) n.º 1093/2010 y (UE) n.º 1095/2010 y las Directivas 2013/36/UE y (UE) 2019/1937, que constituye el nuevo marco regulatorio en el ámbito financiero para los mercados de criptoactivos.
• Se modifica la DA 22ª de la LGT, referida a las obligaciones de información y de diligencia debida relativas a cuentas financieras en el ámbito de la asistencia mutua para hacer referencia a la modificación efectuada en este ámbito por la DAC 8 y al instrumento jurídico que ampara el intercambio internacional de información entre autoridades competentes conforme a los últimos cambios.
• Se introduce un cambio en la configuración de las infracciones tributarias para tipificar de manera comprehensiva el incumplimiento de las normas de diligencia debida.
• Se introduce una nueva disposición adicional en la LGT, que será desarrollada reglamentariamente, en la que se establecen las obligaciones de suministro de información sobre criptoactivos, diligencia debida y, en su caso, de registro y sus líneas generales.
• Se regula su régimen sancionador y se prevén medidas aplicables en caso de que se den determinadas irregularidades en el contexto de la diligencia debida.
• Se establecen para los sujetos obligados los deberes de conservación de la documentación correspondiente, así como de comunicación a las personas físicas que la información de ellos obtenida será suministrada a la Administración tributaria y transferida con arreglo a la DAC, y de acuerdo con la normativa de protección de datos personales.
• Se modifica el precepto introductorio del capítulo VI del título III de la LGT, dedicado a la asistencia mutua, a efectos de enunciar las principales normas que en ámbito de la Unión Europea componen el marco legal de dicha asistencia.
• En relación con las obligaciones de información sobre monedas virtuales existentes en el ámbito nacional, la transposición de la DAC 8 obliga a efectuar una revisión de las mismas con el objeto de garantizar su coherencia.
• La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego:
• Introdujo los apartados 6 y 7 en la DA 13ª de la LIRPF:
• Suministro de información sobre saldos en monedas virtuales, y
• Suministro de información sobre operaciones con monedas virtuales.

En ambos casos, para las personas y entidades residentes en España y establecimientos permanentes en territorio español que presten determinados servicios en relación con las monedas virtuales.

• Introdujo la letra d) en la DA 18ª de la LGT, ampliando a las monedas virtuales la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero.
• En relación con la obligación de información sobre operaciones con monedas virtuales, su ámbito de aplicación se ve afectado por las obligaciones derivadas de la DAC 8, por lo que su transposición aconseja la supresión de dicha obligación informativa.
• Dicha supresión se acompaña con la extensión de las obligaciones de diligencia debida y de suministro de información derivadas de la transposición de la DAC 8 respecto a sujetos residentes en territorio español, de manera que la Administración tributaria reciba información equivalente tanto de usuarios y personas no residentes como residentes.
• Respecto a las obligaciones de información sobre saldos en monedas virtuales y sobre las monedas virtuales situadas en el extranjero, requieren una actualización y equiparación en lo que se refiere al objeto de reporte, habiéndose superado el concepto de moneda virtual por el de criptoactivo.

Para garantizar la coherencia entre las distintas obligaciones informativas, se sustituye el término moneda virtual por el de criptoactivo.

Los criptoactivos respecto de los que deba informarse se concretarán reglamentariamente.

Se elimina la referencia a la figura de los autorizados, no propia de la operativa con criptoactivos.

• Se deroga el apartado 7 de la DA 13ª de la LIRPF, y se modifican el apartado 6 de la misma disposición y la letra d) de la DA 18ª de la LGT.
• Se modifica el apartado 4 del artículo 34 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que regula la obligatoriedad del régimen de autoliquidación del impuesto, para incluir a la Comunidad Autónoma de Extremadura en dicho régimen.

Bien. Con todo ello, sabemos lo que se nos viene encima directa o indirectamente: nuevas obligaciones de información (propias o de terceros) y un aumento significativo de los instrumentos de control tributario.