Cotización a la Seguridad Social por dietas, asignaciones para viaje y gastos de locomoción

A veces, no siempre, las normas pertenecientes a diversos órdenes (laboral, administrativo, tributario, …) funcionan como vasos comunicantes, de manera que “lo que a ti de digo, hijuela, entiéndelo tú, mi nuera”.  En esos casos bien podemos hablar de igualdad de trato o de unidad de criterio, dos conceptos que aportan seguridad jurídica y certeza.

De esto mismo trata la voluminosa y sustanciosa STS 3789/2025, de 21/07/2025, dictada en casación por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo, recaída en el recurso 8637/2021, número de Resolución 1067/2025, en la que, para abordar una cuestión de cotización a la Seguridad Social, tiene que echar mano, necesaria y esencialmente, de una norma tributaria.

El recurso gira en torno a la aplicación de lo dispuesto en la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, que aprueba el Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social y, concretamente, de su antiguo art. 109.2.a) (hoy, art. 147.2.a) del TRLGSS, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social), según el cual se excluyen de la base de cotización las dietas y asignaciones para gastos de viaje y los gastos de locomoción, cuando correspondan a desplazamientos del trabajador fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto, con la cuantía y alcance que reglamentariamente se establezcan.

Asimismo, el art. 23.2.A) del Real Decreto 2064/1995, en la redacción dada en su momento por el Real Decreto 1890/999, de 10 de diciembre (actualmente, por el Real Decreto 637/2014, de 25 de julio), establece igualmente la no computación en la base de cotización de las dietas y asignaciones para gastos de viaje, gastos de locomoción, cuando correspondan a desplazamientos del trabajador fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto.

En este sentido, por tanto, se excluyen de la base de cotización a la Seguridad Social:

• Las dietas y asignaciones para gastos de viaje que constituyan cantidades destinadas por el empresario a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengados por gastos en municipio distinto del lugar de trabajo habitual del trabajador y del que constituya su residencia.
• Los gastos de locomoción, entendidos como las cantidades destinadas por el empresario a compensar los gastos del trabajador por sus desplazamientos fuera de la fábrica, taller, oficina o centro habitual de trabajo, para realizarlo en lugar distinto del mismo o diferente municipio.

Esa terminología nos suena, casi letra por letra, con la contenida en el art. 9.A).3 y 9.A.2) del Reglamento del IRPF (Dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia):

“Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia”.

“Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, en las siguientes condiciones e importes: (…)”

En consecuencia, para que las dietas y gastos de manutención y estancia y los gastos de locomoción sean excluidas de las bases de cotización a la Seguridad Social (y estén exentas del IRPF) es necesario:

• El desplazamiento a centro distinto al habitual de trabajo y al de residencia.
• Sin incluir el desplazamiento del domicilio al centro de trabajo -o viceversa- porque no coincida el lugar de domicilio con el lugar del centro de trabajo.
• Sin que se pueda aplicar a los supuestos de contrato temporal o servicio determinado, en los que el desplazamiento que puede existir no origina derecho a dietas al no tratarse de un desplazamiento temporal del centro de trabajo habitual a otro distinto sino que los empleados son contralados desde el inicio para ejecutar sus trabajos en una obra o en varias sin que exista lugar de trabajo habitual o permanente como no sea el de la propia obra específicamente determinada para la que se le ha contratado.
• En las cuantías consideradas como “normales” (en los términos establecidos en la normativa tributaria) para gastos locomoción, manutención y estancia.
• Los gastos de locomoción, tanto si el empresario los satisface directamente como si resarce de ellos al trabajador, estarán excluidos de la base de cotización en su totalidad cuando se utilicen medios de transporte público, siempre que el importe de dichos gastos se justifique mediante factura o documento equivalente. De utilizarse otros medios de transporte, estarán excluidos de la base de cotización en función de lo establecido en el art. 9.A del RIRPF.

Al respecto, recuerda la STS que comentamos que, según el RDL 16/2013, de 20 de diciembre, el denominado “plus de transporte” -ojo, estrictamente el plus de transporte, no los gastos de locomoción- es cotizable en su totalidad. El Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, en su art. 147.2.b) dispone expresamente que únicamente no se computarán en la base de cotización:

– Las asignaciones para gastos de locomoción del trabajador que se desplace fuera de su centro habitual de trabajo para realizar el mismo en lugar distinto (…).

– Las asignaciones para gastos normales de manutención y estancia generados en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.

Y, en ambos casos, en la cuantía y con el alcance previstos en la normativa estatal reguladora del Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, lo que supone una remisión directa la normativa tributaria.

En cualquier caso, subraya la STS que la calificación como cotizables o no (o, añadimos, como tributables o no) de determinados conceptos, no puede quedar al arbitrio de la empresa o de los eventuales acuerdos de ésta con los trabajadores y que, por su carácter de preceptos “ius cogens” (me encantan las locuciones latinas: digamos “derecho imperativo”, indisponible para las partes) condicionados a la demostración de que se cumplan las condiciones legales determinantes de las exclusiones que puedan proceder de manera excepcional, por lo que el simple hecho de denominar a una parte del salario con el nombre de dietas en las mensualidades ordinarias no conlleva necesariamente su válida exclusión de la cotización. Esto es importante: da igual cómo la denominen las partes; se tratará como establezcan y dispongan las normas según su auténtica naturaleza.

Al respecto recuerda la STS (apoyándose en criterios jurisprudenciales consolidados) que el carácter de un concepto retributivo no depende de la denominación que le hubieran dado las partes -ni siquiera a través de un contrato- sino de su verdadera naturaleza.

Y recuerda, igualmente, que, en materia de retribuciones extrasalariales, rige la presunción “iuris tantum” (otra bella locución: presunción que admite prueba en contrario, prueba que no admiten en ningún caso, por el contrario, las presunciones “iuris et de iure”), respecto de que lo que percibe el trabajador del empresario en contraprestación al trabajo realizado es salario, sin que se pueda extender de manera analógica ese carácter retributivo a los conceptos excluidos de la base de cotización (o del concepto de rendimiento del trabajo en el IRPF). En este sentido, sólo son conceptos extrasalariales “las indemnizaciones o suplidos por los gastos realizados como consecuencia de la actividad laboral”.

En otras ocasiones, el TS ha declarado el carácter salarial de las remuneraciones cuando siendo la cantidad por gastos de locomoción fija, no se justifica adecuadamente el carácter indemnizatorio de esos gastos.

Y respecto del concepto de dieta, el TS ha señalado que “es una percepción económica, de naturaleza extrasalarial, que tiene por finalidad compensar al trabajador de los gastos que tiene que realizar (comidas, pernoctación, etc.) por desempeñar su trabajo, por cuenta de la empresa y de modo temporal, fuera del centro o lugar habitual de trabajo.”

Con ello, el TS subraya que el concepto de dieta lleva implícito:

• El desplazamiento temporal del lugar habitual de trabajo a otro distinto.
•  El carácter compensatorio o indemnizatorio, que convierte a la dieta y a los gastos de locomoción en percepciones de carácter extrasalarial.

Llegados a este punto, el TS se plantea la validez de las pruebas que acreditan los desplazamientos -y cita el volcado de tacógrafos, albaranes, GPS,…-, si deben justificarse por algún medio de prueba los gastos de los trabajadores en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería y quién debe probarlos (déjenme decir otra: “onus probandi”, es decir, a quién corresponde la carga de la prueba). Y citando la STS de 14-12-2020 (recurso de casación 7698/2018), recuerda que “… se parte de la presunción de que es salario todo dinero que percibe un trabajador asalariado de su empresa, luego lo percibido integra la base de cotización. Ahora bien, si lo pagado es para compensarle o indemnizarle por los gastos de manutención y desplazamiento, ya no es salario sino dieta, por lo que no integra dicha base. Pues bien, es carga de la empresa probar que lo pagado responde a ese concepto compensatorio o indemnizatorio.”

Es, por tanto, la empresa la que debe justificar la realidad de un desplazamiento, la realidad del viaje realizado conforme a su actividad mercantil, su origen y destino, viaje de retorno, vehículo y conductor, en su caso, y días de viaje. Y, justificada la realidad del desplazamiento, es cuando ya se aplica el régimen de justificación de los concretos gastos para excluirlos de la base de cotización a la Seguridad Social, … es decir, el régimen íntegro previsto en el art. 9 del RIRPF, tanto por lo que se refiere a las cuantías que no requieren justificación como a aquellas que sí lo requieren. Lean de nuevo: vasos comunicantes.

La importantísima STS 1716/2020, de 14 de diciembre de 2020 (rec. 7692/2018), recoge los argumentos aducidos en sustento de la pretensión casacional de los recurrentes: la prueba de los desplazamientos basta para acreditar los gastos de manutención y estancia, sin que sea preciso demostrar la realidad de tales gastos, en tanto no superen el límite de la cuantía de la dieta que no precisa justificación, conforme al artículo 9.3.a) del Reglamento del Impuesto de la Renta de Personas Físicas aprobado por Real Decreto 439/2007.

Y la STS de 20 de octubre de 2021 de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo (recurso 1735/2020), resume y ordena que:

– Se presume que todo lo que percibe el trabajador es salario salvo prueba en contrario.

– La calificación como cotizables o no, de determinados conceptos, no puede quedar al arbitrio de la empresa, o de los eventuales acuerdos de esta con los trabajadores.

– El carácter de un concepto retributivo no depende de la denominación que le hubieran dado las partes sino de su verdadera naturaleza.

– En materia de retribuciones extra salariales, rige la presunción iuris tantum de que lo que percibe el trabajador del empresario en contraprestación al trabajo realizado es salario.

– Sólo son conceptos extrasalariales las indemnizaciones o suplidos por los gastos realizados como consecuencia de su actividad laboral.

– La dieta es una percepción económica, de naturaleza extrasalarial, que tiene por finalidad compensar al trabajador de los gastos que tiene que realizar (comidas, pernoctación, etc.) por desempeñar su trabajo, por cuenta de la empresa y de modo temporal, fuera del centro o lugar habitual de trabajo. El concepto de dieta lleva, pues, implícito el de desplazamiento temporal del lugar habitual de trabajo a otro distinto, además de obedecer, a un carácter indemnizatorio, que en definitiva es lo que convierte a la dieta y a los gastos de locomoción en percepciones de carácter extrasalarial.

Recordemos que lo controvertido en el procedimiento resuelto por la STS 1716/2020, de 14 de diciembre de 2020 (recurso 7692/2018) fue, precisamente, si, para excluir de la base de cotización esos abonos por ser dietas, la empresa debe justificar que el gasto hecho por el conductor es “real” y no meramente presunto, como presupuesto para considerar los abonos como dieta y que no se integren en la base de la cotización, algo que también se plantea la STS que venimos comentando y que, finalmente, por razones de seguridad jurídica, unidad de doctrina e igualdad en la aplicación de ley, conducen a reiterar en este caso esa misma doctrina jurisprudencial.

En definitiva, la cuestión controvertida es si, para excluir de la base de cotización ciertos abonos por ser considerados dietas, la empresa debe justificar que el gasto hecho por el conductor es “real”.

El TS ha manifestado, respecto de la justificación documental de los concretos gastos de manutención y estancia que, si “consta la realidad del servicio”, “va de suyo que tengan que realizarse gastos de manutención y estancia”, por lo que “no puede negarse la realidad de la dieta”, concluyendo que es innecesario justificar las cuantías que no excedan de las previstas en el Reglamento del IRPF como exentas de justificación.

En definitiva: justificada la realidad del desplazamiento, se aplica el régimen de justificación de los concretos gastos en que han incurrido los trabajadores, no resultando ésta precisa cuando no superan los límites previstos en el artículo 9.A.3.a) del RIRPF.

Y, en esa misma medida, tales cuantías se excluyen de la base de cotización a la Seguridad Social. 

*****

Articulado de interés:

• Art. 26 del Estatuto de los Trabajadores
• Art. 109.1 y 2.b) de la Ley General de la Seguridad Social de 1994,
• Art. 47.1 y 2 b) del vigente Texto Refundido 8/2015,
• Art. 23.2.A) del Reglamento General de Cotización y Liquidación de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto 2064/1995, de 22 de diciembre.
• Art. 9.3.a) del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.