Dietas, gastos de manutención y estancia y gastos de locomoción en el IRPF

Nos referíamos en el artículo anterior al tratamiento de las dietas, gastos de manutención y estancia y gastos de locomoción en relación con la base de cotización a la Seguridad Social. La otra pata del banco es el tratamiento de tales percepciones en el ámbito del IRPF. Entre otras cosas porque la normativa de Seguridad Social realiza, al respecto, una remisión directa a la LIRPF y al RIRPF.

Según la consulta del Programa INFORMA 136345- GASTOS DE LOCOMOCIÓN: CONCEPTO, tendrán la consideración de gastos de locomoción las cantidades que perciba el empleado o trabajador con la finalidad de compensar los gastos de locomoción ocasionados fuera de la fábrica, taller, oficina, o centro de trabajo, para realizar su trabajo en lugar distinto, con independencia de que este último esté situado en el mismo o en distinto municipio que el centro de trabajo habitual, siempre que no excedan los límites fijados reglamentariamente.

Obsérvese:

1. No se requiere trasladarse a municipio distinto del lugar habitual de trabajo.
2. No se incluyen los traslados entre el centro de trabajo y el domicilio del trabajador ni viceversa.

En relación con esta última cuestión, la consulta 136333-AYUDA PARA TRANSPORTE DEL DOMICILIO AL CENTRO DE TRABAJO se refiere al tratamiento fiscal de las cantidades abonadas en nómina en concepto de Plus Distancia que consiste en una compensación por los gastos que tiene el trabajador por ir de su domicilio al centro de trabajo y responde que se consideran rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.

Y recuerda que la letra d) del apartado 1 del artículo 17 de la Ley de IRPF, incluye, como rendimientos del trabajo: las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que reglamentariamente se establezcan (Artículo 9.A.2 RIRPF).

Respecto del Plus Distancia o compensación por los gastos que tiene el trabajador por ir de su domicilio al centro de trabajo y viceversa, las cantidades abonadas a éste no responden a los términos señalados de gastos de viaje y desplazamiento en la normativa reglamentaria, sino que su asignación se hace en concepto compensatorio por el uso de medios de transportes para acudir el trabajador desde su domicilio habitual al centro de trabajo, por lo que se considera que están plenamente sujetas al IRPF y a su sistema de retenciones.

A ello se refieren, asimismo, las Consultas Vinculantes de la DGT V0744-06 , de 17 de abril de 2006 y V2044-06, de 16 de octubre de 2006.

Por su parte, respecto de los gastos de manutención y estancia (dietas), se señala lo siguiente en la consulta 136346- GASTOS DE MANUTENCION Y ESTANCIA: CONCEPTO: se exceptuarán de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia, siempre que no excedan los límites fijados reglamentariamente.

Obsérvese que, en este caso, sí se exige traslado a municipio distinto del lugar del trabajo habitual y del domicilio habitual del trabajador.

Salvo los casos previstos en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del IRPF, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses (270 días) -de fecha a fecha, no por ejercicio- no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones.

A estos efectos no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.

La consulta del Programa INFORMA 136343- GASTOS DE MANUTENCIÓN Y ESTANCIA: CÓMPUTO NUEVE MESES, aclara que el cómputo de nueve meses determinante de la sujeción a gravamen de las asignaciones para gastos de manutención y estancia deberá realizarse de fecha a fecha, no por ejercicio; es decir, que el 31 de diciembre de cada año no se interrumpe el cómputo del plazo de nueve meses.

Eso sí, por otra parte, el período de nueve meses debe considerarse únicamente en relación a un mismo municipio, no a una diversidad de ellos.

La DGT se ha manifestado en este mismo sentido en las Consultas Vinculantes V1939- 08, de 27 de octubre de 2008 y V2551-09, de 18 de noviembre de 2009, así como la STS 229/2022, de 23 de febrero de 2022, en recurso de casación 1434/2020.

En relación con los gastos de manutención y estancia, la consulta del Programa INFORMA 136342- GASTOS DE MANUTENCIÓN Y ESTANCIA: CUANTÍA GLOBAL, plantea el tratamiento que debe darse a aquellos supuestos en los que se abonan cuantías globales, sin que la empresa pagadora especifique qué parte corresponde a gastos de estancia y qué parte a gastos de manutención, la Administración Tributaria entiende que habrá que tener en cuenta:

– Si el trabajador justifica gastos de estancia, los importes justificados no estarán sujetos al IRPF. Del resto, en su caso, de la dieta y en lo que concierne a los gastos de manutención, se deberá tener en cuenta el límite diario como importe exento de tributación.

– Si el trabajador no justificase ningún gasto de estancia o alojamiento, únicamente se tendrán en cuenta los gastos de manutención a efectos de su consideración fiscal, actuando de la misma forma que se indica en el párrafo anterior en relación a dichos gastos de manutención, es decir, se deberá tener en cuenta el límite diario como importe exento de tributación.

Los excesos sobre el límite diario, cuyo cómputo se realizará día a día, estarán sometidos a tributación por el IRPF.

Adicionalmente, la AEAT considera que, ante la negativa de los trabajadores a justificar los gastos de estancia frente a la empresa pagadora de los mismos, ésta debe considerar que el importe de tales gastos está sujeto en su totalidad al IRPF.

A ello se refieren las Consultas Vinculantes de la DGT V2369-06, de 28 de noviembre de 2006, V2145-06, de 29 de junio de 2006 y DGT V1548-23 de 06 de junio de 2023.

Llegados a este punto, recordemos las cuantías de los gastos de dietas y asignaciones para gastos de viaje (locomoción, manutención y estancia) exceptuadas de gravamen en el IRPF, echando mano de la consulta 136341- GASTOS LOCOMOCIÓN, MANUTENCIÓN Y ESTANCIA: CUANTÍAS:

• Por locomoción:
• Cuando el trabajador utilice medios de transporte público, el importe que se justifique con factura o documento equivalente.
• En otro caso, la cantidad que resulte de multiplicar 0,19 euros (hasta el 16 de julio de 2023) o 0,26 (desde el 17 de julio de 2023) por el número de kilómetros recorridos, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen.
• Por estancia: Los importes que se justifiquen.
• Por manutención: Se considerará gasto normal de manutención por desplazamiento en territorio español, la cantidad de:
• 3,34 euros diarios si corresponden a desplazamiento dentro del territorio español, o
• 91,35 euros diarios si corresponden a desplazamiento a territorio extranjero.

En ambos casos, siempre que se haya pernoctado en un municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor.

• 26,67 euros diarios, si corresponden a desplazamiento dentro de territorio español, o
• 48,11 euros diarios, si corresponden a desplazamiento a territorio extranjero.

En ambos casos, siempre que no se haya pernoctado en un municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor.

Y, en ambos casos, deben acreditarse los días y lugares de desplazamiento, así­ como su razón o motivo, tal y como disponen el artículo 9 del RIRPF y la Orden HFP/792/2023, de 12 de julio, que revisa cuantía dietas y asignaciones para gastos de locomoción en IRPF (BOE del 17).

La guida del pastel la pone la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo que, en la Sentencia 426/2025, de 04-02-2025 (https://www.poderjudicial.es/search/AN/openDocument/db8645e0b289487fa0a8778d75e36f0d/20250213), reiterando jurisprudencia, sienta la siguiente doctrina: el trabajador no debe justificar las dietas ante Hacienda, sino que debe hacerlo la empresa pagadora. Es el empleador quien tiene la obligación de demostrar que esos pagos se hicieron como consecuencia del trabajo. La carga de la prueba, por lo tanto, corresponde al empleador. Es decir, es a la empresa pagadora a quien debe dirigirse la AEAT, en cuanto que es ella la obligada a acreditar que las cantidades abonadas por tales conceptos responden a desplazamientos realizados en determinado día y lugar, por motivo del desarrollo de su actividad laboral.

En esta sentencia el TS se apoya, además, en otras manifestaciones anteriores de la misma Sala, tales como las Sentencias TS 4258/2018, de 29-01-2020, 2097/2018 y 4304/2018, de 06-02-2020, 4002/2018, de 18-05-2020 y 5204/2020, de 10-12-2021.

Queda pues, totalmente aclarada la cuestión.

En los casos de contratos de obra o servicio determinado y de centros de trabajo móvil o itinerante, el Programa INFORMA señala:

136339-CENTRO DE TRABAJO MÓVIL O ITINERANTE: para que sea aplicable el régimen previsto en el artículo 9.A.2 y 3 del RIRPF, tiene que tratarse de desplazamientos fuera del centro de trabajo habitual en caso de gastos de desplazamiento y a un municipio distinto del lugar habitual de trabajo en el supuesto de gastos de manutención o estancia, interpretando dicha expresión o término en el sentido de que el trabajador debe estar destinado en un centro de trabajo y salir o desplazarse fuera del mismo para realizar en otro centro de trabajo su labor.

En los casos de contratación para obra determinada, el destino en sí del trabajador en el centro de trabajo donde en concreto se ubica la obra o el servicio, invalidaría la aplicación del régimen de dietas previsto en el artículo 9.A, del RIRPF, por cuanto se consideraría que las cantidades que se abonasen lo serían para compensar los desplazamientos desde los domicilios particulares a los centros de trabajo a los que están destinados los trabajadores, lo cual conllevaría a que estuvieran sometidos a tributación en su totalidad.

No obstante, si el trabajador se desplaza desde el centro de trabajo donde se ubica la obra para la que se le contrató a otras obras, sería de aplicación la exención, en la medida que se cumpliesen los requisitos y condiciones previstos en la normativa (Consultas Vinculantes de la DGT V2396-06, de 29 de noviembre de 2006, V1777-07, de 13 de agosto de 2007 y V2154-08, de 18 de noviembre de 2008).

136339-CENTRO DE TRABAJO MÓVIL O ITINERANTE: por centro de trabajo móvil o itinerante ha de entenderse aquellos en los que presta el servicio en distintos lugares no predeterminados. La naturaleza móvil o itinerante del centro de trabajo implica el desplazamiento geográfico del mismo, por lo que el trabajador, realizando su actividad en el mismo centro de trabajo, se desplaza con él.

El régimen especial previsto en el artículo 9.A.4 del RIRPF opera única y exclusivamente cuando cabe predicar la movilidad del propio centro de trabajo, y no atendiendo a la naturaleza móvil o itinerante de la actividad.

Por tanto, no será aplicable el régimen especial indicado, que regula exclusivamente aquellos supuestos en que el propio centro de trabajo tiene un carácter móvil o itinerante (Consultas Vinculantes de la DGT V0224-06, de 09 de febrero de 2006, V0724-07, de 07 de abril de 2007 y V2143-09, de 25 de septiembre de 2009).

Para otra ocasión dejamos algunos tratamientos particulares que ahora solo dejamos aquí apuntados y que tienen, igualmente, interés: dietas a transportistas o dietas a administradores, por ejemplo.